En la tarde del 08 de marzo de 2015, el Presidente de la República Bolivariana de Venezuela, anuncio en cadena de Radio y Televisión, una medida o decisión de efectos tributarios, que demostró el gran nivel de ignorancia y de falta de política fiscal seria, que gobierno alguno haya podido reflejar.

Como señalé en mensajes anteriores y artículos de opinión, el SENIAT al publicar en Gaceta Oficial, una Unidad Tributaria en Bs. 177, estaba generando una distorsión en el universo de contribuyentes del ISLR, que aunado a un aumento de salario del 20%, incrementaba la masa de Personas Naturales que tendrían que pagar ISLR a partir del ejercicio 2016.

En su discurso, el Presidente anuncia que mediante un decreto de emergencia, modificaría la base de exclusión del ISLR de 1000 UT a 3000 UT, con la particularidad, de que la medida sería aplicada de manera retroactiva para el ejercicio fiscal 2015, destacando, que si alguna persona natural había pagado ya el ISLR correspondiente a ese ejercicio, pero no llego a tener enriquecimientos superiores a 3000 UT, iban a poder solicitar el reintegro del monto pagado, a través de una devolución durante el segundo semestre del año 2016, aspecto que nunca ha sucedido en materia de ISLR, o en su defecto, a través de la existencia de un crédito líquido y exigible, que se acumularía, para ser aplicado contra el ISLR que se origine para el cierre del ejercicio fiscal 2016.

La teoría general del tributo y la propia Constitución Nacional, desarrollan los principios de legalidad, certeza y no retroactividad de la Ley tributaria, los cuales garantizan a los contribuyentes, que sus impuestos directos, sean determinados sobre la base de normas claras y sobre todo, atendiendo al principio de capacidad contributiva.

Los sujetos pasivos del tributo, solo pueden ser tipificados en la Ley que lo crea y excluidos, mediante la misma Ley o en su defecto, mediante un decreto de exoneración, por delegación expresa de la Ley. Es así, como el Presidente de la República, en los actuales momentos solo podría modificar la base de exclusión a 3000 UT, a través de la emisión de un decreto de exoneración, en desarrollo del artículo 195 de la actual Ley de ISLR, el cual establece textualmente lo siguiente:

“Artículo 195. El Presidente de la República, en Consejo de Ministros, dentro de las medidas de política fiscal que requeridas de acuerdo a la situación coyuntural, sectorial y regional de la economía del país, podrá exonerar total o parcialmente del impuesto establecido en este Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley, los enriquecimientos obtenidos por sectores que se consideren de particular Importancia para el desarrollo económico nacional o que generen mayor capacidad de empleo, así como también los enriquecimientos derivados de las industrias o proyectos que se establezcan o desarrollen en determinadas regiones del país. Parágrafo Primero: Los Decretos de exoneración que se dicten en ejecución de esta norma, deberán señalar las condiciones, plazos, requisitos y controles requeridos, a fin de que se logren las finalidades de política fiscal perseguidas en el orden coyuntural, sectorial y regional.”

Sin embargo, este decreto de exoneración sólo puede tener efecto hacia futuro y nunca hacia el ejercicio fiscal que ya culminó. Este principio de no retroactividad de la Ley tributaria, está desarrollado en el Código Orgánico Tributario (COT), en su artículo 8, el cual establece lo siguiente:

“Artículo 8: Las leyes tributarias fijarán su lapso de entrada en vigencia. Si no lo establecieran, se aplicarán vencidos los sesenta (60) días continuos siguientes a su publicación en la Gaceta Oficial.  Las normas de procedimientos tributarios se aplicarán desde la entrada en vigencia de la ley, aun en los procesos que se hubieren iniciado bajo el imperio de leyes anteriores. Ninguna norma en materia tributaria tendrá efecto retroactivo, excepto cuando suprima o establezca sanciones que favorezcan al infractor. Cuando se trate de tributos que se determinen o liquiden por períodos, las normas referentes a la existencia o a la cuantía de la obligación tributaria regirán desde el primer día del período respectivo del contribuyente que se inicie a partir de la fecha de entrada en vigencia de la ley, conforme al encabezamiento de este artículo.”

Con base a lo antes expuesto, una vez que sea emitido el Decreto de exoneración, el mismo solo podría beneficiar a sus destinatarios, por los enriquecimientos netos obtenidos en los ejercicios fiscales que se inicien posterior a su publicación, que en este caso serían del ejercicio 2017 en adelante; destacando, que la exoneración tiene un plazo máximo de vigencia, que no podría exceder de 5 años, renovable por 5 años más, de acuerdo a lo señalado en el artículo 75 del COT.

Por lo tanto, el ejecutivo nacional, no podría reintegrar los impuestos causados y pagados para el ejercicio 2015 y tampoco eximir a los que se causen en el 2016, so pena de violación de la Constitución Nacional y del COT.

Esta situación demuestra, que las medidas y normas tributarias, que se toman de manera apresurada y sin ser evaluadas a profundidad, previa a su implementación, solo pueden generar desequilibrios y violaciones a derechos constitucionales, que después son de difícil resarcimiento o restitución.

Lo ideal hubiese sido, que el Ejecutivo Nacional, antes de haber dictado las reformas de la LISLR de los años 2014 y 2015, así como el ajuste de la UT de los años 2015 (Bs. 150) y ahora 2016 (Bs. 177), hubiesen tomado en cuenta los efectos económicos que se causarían al universo de Personas Naturales, que verían afectado sus remuneraciones, por un impuesto que no considera para nada, los niveles reales de inflación y menos aún la real capacidad contributiva de los sujetos obligados a este impuesto.

@gserrano94

Contador Público-Espec.Derecho Financiero y Tributario

Experto en Fiscalidad Internacional