Como señalara en la primera entrega de este trabajo, el Decreto N° 2.169, mediante el cual se dicta el Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley de Impuesto a las Grandes Transacciones Financieras, en lo sucesivo LIGTF, en los términos en que fue concebido este Decreto Ley, no podría ser exigido y menos aún, el pretender subsanar sus vicios, a través de normas de carácter sub legal.

Esta conclusión podemos confirmarla y entenderla mejor, en la medida que se analizan los artículos que desarrollan su texto normativo.

En primer lugar, debemos hacer un análisis a los supuestos tipificados como Hechos Imponibles, cuya realización generaría el nacimiento de la obligación tributaria. Es así como el artículo 3 del mencionado Decreto Ley, establece ocho (08) supuestos que al realizarse generarían el nacimiento y pago de este impuesto; algunos de ellos están vinculados con la utilización del sistema financiero y bancario nacional, y otros, a transacciones realizadas fuera de él.  

Los débitos en cuenta que se materializan a través del sistema financiero y bancario nacional, son los que normalmente se han establecido en el pasado, en leyes de similar naturaleza, como han sido la Ley de Impuesto al Débito Bancario y la Ley de impuesto a las Transacciones Financieras.

En cuanto a los hechos que están dirigidos a las transacciones que son realizadas fuera del sistema financiero y bancario nacional, los mismos están representados por:

1. La Cancelación de Deudas Efectuadas sin mediación del sistema financiero, por el pago u otro medio de extinción. Este hecho imponible genera como consecuencia, que si algún sujeto pasivo en condición de contribuyente, desea extinguir sus obligaciones a través del pago en efectivo, la novación, la compensación, la remisión, la confusión y la prescripción, de igual forma se considerará nacida la obligación tributaria y por ende su pago.
2. Los débitos en cuenta que conformen sistemas de pagos organizados privados, no operados por el Banco Central de Venezuela y distintos del Sistema Nacional de Pagos. Este tipo de actos estaría afectando la iniciativa de empresas privadas, en promover un sistema propio de pagos, que no dependa del Banco Central de Venezuela y de las instituciones financieras del país; lo cual pudiese ser mucho más eficiente y eficaz, esto a pesar, de que las empresas que deseen constituirlo o ya lo tengan en práctica, no gocen de los mecanismos de garantía y protección que ofrece el sistema nacional de pagos.
3. Los débitos en cuentas para pagos transfronterizos. Este hecho, debido a que la norma no define que son pagos transfronterizos, considero que estaría dirigido a los cargos en cuenta, para pago de deuda con acreedores extranjeros, lo cual sólo sería viable, mediante un débito en una cuenta denominada en moneda extranjera, ya que es imposible hacer un pago transfronterizo desde Venezuela en moneda local. Si bien es cierto, la banca nacional está autorizada para la apertura de cuentas denominadas en dólares, las mismas no son del manejo libre por parte de sus titulares y el destino de los fondos que se encuentren en las mismas, solamente puede ser transferidos a otra cuenta en dólares que pertenezca al mismo titular de la cuenta, en una institución financiera que se encuentre en el exterior.

Otro elemento esencial en la aplicación y recaudación de este impuesto, es el inherente a los Sujetos Pasivos. El artículo 4 del Decreto Ley, establece cuatro supuestos de constitución de Contribuyente, todos dirigidos a normar transacciones realizadas por Sujetos Pasivos Especiales, a saber:

1. Las personas jurídicas y las entidades económicas sin personalidad jurídica, calificadas como sujetos pasivos especiales, por los pagos que hagan con cargo a sus cuentas en bancos o instituciones financieras. Este supuesto, ratifica la violación al principio de igualdad que establece la Constitución Nacional, al crear un gravamen dirigido a una clasificación de sujetos pasivos que, de acuerdo al Código Orgánico Tributario, solamente es para que cumplan con sus deberes de declarar y pagar tributos nacionales.
2. Las personas jurídicas y las entidades económicas sin personalidad jurídica, calificadas como sujeto pasivo especial, por los pagos que hagan sin mediación de instituciones financieras. Se entiende por cancelación la compensación, novación y condonación de deudas. Este supuesto, junto con el hecho imponible anteriormente señalado, coloca en la situación a los Sujetos Pasivos Especiales, que sean ellos los que auto determinen y liquiden el impuesto, al sujeto activo.
3. Las personas jurídicas y entidades económicas sin personalidad jurídica, vinculadas jurídicamente a una persona jurídica o entidad económica sin personalidad jurídica, calificada como sujeto pasivo especial, por los pagos que hagan con cargo a sus cuentas en bancos o instituciones financieras o sin mediación de instituciones financieras. Este supuesto tiene dos vicios, el primero es que se amplía el universo de contribuyentes, a entidades que no cumplen el requisito de ser Sujeto Pasivo Especial, por el simple hecho de estar vinculada jurídicamente a una entidad que si es Sujeto Pasivo Especial; esto es contrario al enunciado establecido en la exposición de motivo y al señalado por el ejecutivo nacional. El segundo vicio y tal vez el más importante, es que no se define el término “vinculadas jurídicamente”, lo cual genera una incertidumbre y discrecionalidad, de que debe entenderse por este término, lo cual ocasiona una violación al principio constitucional de certeza tributaria y, por ende, la no posible aplicación de este enunciado.
4. Las personas naturales, jurídicas y entidades económicas sin personalidad jurídica, que sin estar vinculadas jurídicamente a una persona jurídica o entidad económica sin personalidad jurídica, calificada como sujeto pasivo especial, realicen pagos por cuenta de ellas, con cargo a sus cuentas en bancos o instituciones financieras o sin mediación de instituciones financieras. Los sujetos que realicen pagos por cuentas de entidades que hayan sido calificadas como Sujeto Pasivo Especial, quedarían automáticamente constituidas en contribuyentes de este impuesto y por tanto, tendrán que soportar la retención por parte de las instituciones financieras, o en su defecto, deberán auto determinar y liquidar el impuesto.

De igual forma, el Decreto Ley establece en su artículo 7, la posibilidad de que la Administración Tributaria designe sujetos pasivos en condición de agentes de retención o percepción, en la medida en que intervengan en actos u operaciones en las cuales estén en condiciones de efectuar por sí o por interpuesta persona, la retención o percepción del impuesto previsto en el Decreto Ley.

Por otra parte, se establece en el artículo 8, los supuestos de exención del tributo, los cuales todos son de naturaleza objetiva, es decir, están dirigidos a cierta categoría de transacciones, destacando que no fue establecido en esta oportunidad, un supuesto de exención, destinado a los débitos en cuenta por el pago de tributos nacionales, estadales y municipales.

En otro orden de ideas, el Decreto Ley señala en su artículo 9 que, en el caso de pagos de nómina, no está permitido el trasladar a los trabajadores, el impuesto que se haya causado en el débito en cuenta por su pago.

Otro elemento importante de la obligación tributaria, es el inherente al ámbito de aplicación del tributo, el cual, en el caso de este Decreto Ley, según su artículo 11, se pretende grabar tanto transacciones que sucedan dentro como fuera del territorio nacional, aún y cuando el pago o la extinción de la deuda, no genere débitos en cuentas bancarias.

La base imponible estará constituida por el importe total de cada débito en cuenta u operación gravada, según el artículo 12.

La alícuota impositiva es del 0,75%, pero podrá ser reducida por el ejecutivo nacional, de conformidad con lo establecido en el Código Orgánico tributario.

De acuerdo a lo establecido en los artículos 14 y 15, la obligación tributaria será el resultado de multiplicar la alícuota por la base imponible y será determinada, por períodos de imposición de un día.  A su vez, el artículo 16 establece que deberán ser enterados diariamente si corresponden a débitos en cuentas bancarias, o conforme al calendario de pagos de las retenciones de impuesto al valor agregado para contribuyentes especiales, cuando el impuesto se cause por la cancelación de deudas mediante el pago u otros mecanismos de extinción, sin mediación de bancos u otras instituciones financieras.

Según el artículo de este Decreto Ley, el impuesto que se cause, no será deducible del Impuesto sobre la Renta. Esta disposición viola el contenido del artículo 27 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, el cual establece que los tributos pagados por los contribuyentes de ese impuesto, son gastos normales y necesarios para determinar su enriquecimiento neto gravable.

El establecer la no deducibilidad del Impuesto a las Grandes Transacciones Financieras, a los efectos de la determinación del Impuesto sobre la Renta, genera un conflicto o colisión de normas, en cuyo caso debe prevalecer el contenido del artículo 27 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, por aplicación del principio de especialidad de la norma, visto que ambas Leyes son de carácter especial.

En principio, según la disposición final única de este Decreto Ley, este impuesto entrará en vigencia el 1 de febrero de 2016, pero con base a las consideraciones señaladas en las dos entregas de este trabajo, el mismo debería ser derogado a suspendida su aplicación, hasta tanto no se corrijan todos los vicios que se han mencionado.

@gserrano94