Como fue anunciado por el señor Nicolás Maduro a finales del mes de diciembre del año pasado, en la Gaceta Oficial N° 6.210 Extraordinario, de fecha 30 de diciembre de 2015, fue publicado el Decreto N° 2.169, mediante el cual se dicta el Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley de Impuesto a las Grandes Transacciones Financieras, en lo sucesivo LIGTF.

El Ejecutivo Nacional expresa en la Exposición de Motivos de este Decreto-Ley, dos aspectos que son de esencial importancia para la opinión expresada en el presente trabajo. El primer aspecto a señalar, es el inherente a que “…El impuesto propuesto se distingue de otros tributos de similar naturaleza editados en el pasado por cuanto recae únicamente sobre las transacciones financieras efectuadas por la personas jurídicas y las entidades económicas sin personalidad jurídica, calificadas como sujetos pasivos especiales por el Servicio Nacional Integrado de Administración  Tributaria  (SENIAT), dejando libre del gravamen al resto de las personas jurídicas, así como a las personas naturales…”(Subrayado del autor).

El segundo aspecto señala, que “…este Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley materializa los principios de justicia social, solidaridad y equidad impositiva, en correspondencia además con el régimen socioeconómico venezolano, a los fines de asegurar el desarrollo humano integral…”.  

De la lectura al texto completo de la Ley, se evidencia que no se cumple con las motivaciones por las cuales se decretó, sino que adicionalmente se viola toda la Teoría General del Tributo en cuanto a los principios y elementos que rigen a la obligación tributaria, haciendo que este texto normativo, carezca de la posibilidad de exigirse, sin que eso represente una inconstitucionalidad, de acuerdo a los principios tributarios concebidos en nuestra Carta Magna.

El artículo 133 de nuestra Constitución Nacional (CN), señala la obligación de todos a contribuir con los gastos públicos mediante el pago de impuestos, tasas y contribuciones que establezca la ley. Este artículo es base para el desarrollo del principio tributario de igualdad.

La CN, no crea distinción de sujetos llamados a contribuir con el gasto público, más allá que atendiendo a su capacidad contributiva y no por un criterio de clasificación diseñado por el ejecutivo y que en la actualidad, ni siquiera se cumple. Los tributos que sean creados, debe ser aplicables a todos los sujetos que cumplan con los supuestos tipificados como hecho imponible, siendo el único mecanismo de exclusión, el que la propia Ley que crea el tributo, establezca alguna inmunidad tributaria, a través de los supuestos de no sujeción, exención o exoneración.

Por otra parte, nuestro Código Orgánico Tributario (COT), señala en su artículo 41, la facultad que tiene la Administración Tributaria de establecer plazos para la presentación de declaraciones juradas y pagos de los tributos, con carácter general para determinados grupos de contribuyentes o responsables de similares características, cuando razones de eficiencia y costo operativo, así lo justifiquen.

El contenido de este artículo 41, dio la base para la creación de los denominados Sujetos Pasivos Especiales, los cuales siguen siendo Contribuyentes Ordinarios de los Tributos Nacionales, siempre y cuando incurran en la realización de los hechos imponibles, pero que deben cumplir sus obligaciones formales de declaración y materiales de pago, con base a unas condiciones específicas establecidas por la Administración Tributaria.

La norma constitucional y el artículo 41 del COT, en ningún momento faculta al legislador venezolano y mucho menos al Ejecutivo Nacional, para crear obligaciones tributarias que sean aplicables únicamente a esa categoría de sujetos pasivos, por cuanto esa clasificación solo existe para el cumplimiento de deberes formales y materiales.

La Teoría General del Tributo establece como principio general de la tributación el de Legalidad, el cual expresa que todos los elementos de la Relación Jurídica Tributaria, cómo lo son el Sujeto Activo y Pasivo y la Obligación Tributaria, deben estar tipificados o establecidos en la Ley que crea el tributo. Al momento de establecer estos elementos, el legislador debe velar por que los mismos sean definidos atendiendo al cumplimiento y resguardo, de los principios constitucionales de Legalidad, Igualdad, Capacidad Contributiva, Progresividad, No Confiscación y Certeza.

EL Ejecutivo Nacional mediante el Decreto Ley N° 2.169, creó un impuesto dirigido y aplicable en teoría, únicamente a los Sujetos Pasivos calificados como Especiales, violentando así el contenido de la Constitución Nacional y del Código Orgánico Tributario, generando una violación al Principio de Igualdad.

Toda Ley que crea un tributo, debe tener tipificado los elementos cualitativos y cuantitativos, necesarios para poder determinar y cuantificar el tributo. Dentro de los elementos cualitativos, se encuentra el denominado “Materia Imponible”, la cual es definida como la manifestación económica sobre la cual se basan los hechos imponibles, siendo está representada, por ejemplo, en la renta, bienes, servicios, patrimonio, entre otros.

El Decreto Ley N° 2.169, establece en su artículo 1°, que el objeto de este impuesto es gravar las “Grandes Transacciones Financieras”, sin definir que debe entenderse por este término, estableciendo así, una materia imponible indeterminada. El no definir expresamente que debe entenderse por “Grandes Transacciones Financieras”, incumple el principio de transparencia fiscal, el cual establece que toda norma que cree un tributo, debe ser lo suficientemente clara, para que los sujetos que deben aplicar su contenido, no lleguen a interpretaciones y a resultados distintos.

La no definición del término de “Grandes Transacciones Financieras”, hace inviable tanto para la Administración Tributaria, saber que manifestación económica debe gravar, como al Sujeto Pasivo, como debe determinar su obligación tributaria y que impuesto debe cumplir.

En la segunda entrega de este trabajo, analizaremos el contenido de los artículos que establecen el elemento cualitativo de Hecho Imponible, como los elementos cuantitativos de Base Imponible y Alícuota, al igual que los inherentes a la inmunidad tributaria, a través del mecanismo de la exención, culminando con los deberes formales y materiales de declaración y pago.

Este análisis final nos permitirá evidenciar, que en las condiciones en que fue concebido este Decreto Ley, no podría ser exigido y menos aún, el pretender subsanar sus vicios, a través de normas de carácter sub legal.

@gserrano94

*Contador Público-Espec.Derecho Financiero y Tributario

Experto en Fiscalidad Internacional